Poniżej jest przedstawiona próba wskazania, że zarówno „dobra wiara” jak i „zła wiara” jako stan wiedzy osoby, która wykonuje określoną czynność prawną, może zostać odniesiona do podatnika ale i również do organu podatkowego.
- W dobrej wierze jest ten, kto powołując się na prawo, błędnie przypuszcza, że prawo to mu przysługuje, jeśli tylko owo błędne przypuszczenie w danych okolicznościach sprawy uznać należy za usprawiedliwione.
- Z kolei w złej wierze jest ten, kto powołując się na przysługujące mu prawo wie, że prawo to mu nie przysługuje, albo też ten, kto wprawdzie nie ma świadomości, co do nieprzysługiwania mu określonego prawa, jednakże jego niewiedza nie jest usprawiedliwiona w świetle okoliczności danej sprawy.
- Działanie „w dobrej wierze” lub w „złej wierze” odnosi się do stanu świadomości osoby wykonującej czynności prawne.
- Ocena, czy podatnik w zakresie swoich działań regulowanych prawem podatkowym działał w dobrej wierze lub działał nie będąc w dobrej wierze (działał w złej wierze), jest zależna od zbadania dwóch elementów wskazujących/decydujących o tym, czy ta dobra wiara może być podatnikowi przypisana/przyznana.
- Tymi elementami jest wiedza podatnika oraz jego należyta staranność.
- Dobra wiara podatnika w pierwszej kolejności jest dowodzona w oparciu o bezpośrednie dowody jego wiedzy ( udowodnienie wprost, że podatnik wiedział/nie wiedział).
- Jeżeli w trakcie dowodzenia zostanie ustalone, że podatnik nie wiedział (np. o przestępstwie), to wówczas należy ustalić stopień jego należytej staranności w tym, że mimo tego iż nie wiedział, to postępując w sposób naturalnie staranny mógł o przestępstwie się dowiedzieć.
- Powyższe dowodzenie wskazuje, że tak „płynne” kryteria jak stan posiadanej przez podatnika wiedzy i stan należytej/naturalnej w danych okolicznościach staranności może decydować o losie tegoż podatnika w sporze z organem podatkowym.
- Skoro tematem rozważań prawnych jest możliwość działania podatnika w dobrej wierze, to naturalnym jest również inne rozważanie, czyli, czy podatnik mógł działać lub działał w złej wierze.
- O tym czy podatnik działał w złej wierze, też decyduje jego wiedza i należyta staranność.
- Zła wiara podatnika ma miejsce wówczas, gdy oczywistym/bezspornym jest to, że podatnik miał wiedzę, o tym że uczestniczy w działaniu niezgodnym z prawem. W takich okolicznościach element należytej staranności nie odgrywa żadnej roli w określaniu stanu wiedzy podatnika.
- Powyższe rozważania odnoszą się do postępowania/czynności podatnika.
- Przenosząc powyższe kryteria do działania organów administracyjnych (podatkowych) nie trudno wskazać, że założeniem ogólnie przyjmowanym jest to, iż każdy organ administracji publicznej działa zawsze w dobrej wierze.
- Oczywistym jest bowiem obowiązek działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.). Skoro tak, to należy założyć jako rzecz oczywistą, że to prawo organy winny znać, inaczej mówiąc winny mieć pełną wiedzę o prawie, w zakresie którego podejmują decyzje rozstrzygające. Zatem pierwszy warunek dobrej wiary urzędu jest z definicji spełniony zawsze, bo organ ma obowiązek posiadania pełnej wiedzy o prawie, które stosuje.
- Pozostaje drugi element działania organu w dobrej wierze, a mianowicie należyta staranność takiego działania. Miara należytej staranności w działaniach organu jest również w prawie zapisana. Zawiera ją art. 121 par. 1 O.p., gdzie zapisano, że postępowanie podatkowe (i każde inne działanie organu podatkowego wobec podatnika) winno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych .
- Przyjmując zatem założenie, że organ zawsze ma wiedzę o prawie, które stosuje (bo jest organem profesjonalnym zobowiązanym do posiadania tejże wiedzy), to tenże organ winien postępować tak, aby to postępowanie i jego skutki ( wydane w trakcie postępowania decyzje ), nie budziło żadnych wątpliwości, że to o czym organ orzekł, jest tym, o czym orzec musiał.
- Treść orzeczenia i okoliczności jego wydania winny wskazywać, że postępowanie było tak prowadzone, aby dolegliwość podatnika była dolegliwością jedynie z prawa wynikającą bez żadnych dodatkowych elementów taką dolegliwość wzmacniających.
- Jeżeli zatem ma miejsce takie działanie organu podatkowego, które nie jest działaniem bezwzględnie koniecznym lub ma miejsce takie zaniechanie działania organu, które też nie jest zaniechaniem bezwzględnie koniecznym, a które jednak mają miejsce w danej sprawie, to takie działanie lub jego brak jest działaniem nie budzącym zaufania do organu podatkowego.
- Jeżeli zatem w działaniach organu podatkowego zaistnieją okoliczności działania „nadmiarowego” ponad przymusową wysokość zobowiązania podatkowego z tego prawa podatkowego wynikajacą, to o takim działaniu organu można powiedzieć, że to działanie organu jest działaniem w ZŁEJ WIERZE, a takiego działania prawo/duch prawa zabrania.
- Definicji złej wiary jest dużo. Na potrzeby niniejszego opracowania zostanie przywołana następująca – „Zła wiara to świadomość osoby dokonującej czynności prawnej, że jej działanie jest niezgodne z prawem lub zasadami współżycia społecznego.”. Zasady współżycia społecznego akceptują każdą dolegliwość podatkową, jeżeli wynika ona wprost z obowiązujących przepisów.
- Te same zasady współżycia społecznego nie akceptują jednak każdej takiej dolegliwości, którą można dotknąć podatnika, jeżeli taka dolegliwość wynika ze świadomego działania organu, działania zmierzającego do stworzenia tej dolegliwości w sposób sztuczny, nawet jeżeli w działaniu organu nie zachodzą wprost okoliczności „łamania” prawa.
- Powstaje zatem pytanie, w jakich okolicznościach można organowi podatkowemu postawić zarzut działania w złej wierze, czyli w sposób naruszający zaufanie do tegoż organu. Takich okoliczności jest wiele, a jednym z wielu możliwych jest HODOWANIE ODSETEK.
- Ilustracją powyższego stwierdzenia są następujące (autentyczne) okoliczności:
- podatnik dokonał w danym roku zbycia nieruchomości, zbycie to nastąpiło w okresie krótszym niż 5 lat od końca roku, w którym tą nieruchomość nabył. Takie zbycie musi być udokumentowane aktem notarialnym, gdzie notariusz, który taki akt sporządzał musiał ten akt złożyć (w następnym miesiącu po miesiącu w którym został sporządzony) w odpowiednim organie podatkowym,
- bezspornym jest zatem fakt wiedzy organu, że odpłatne zbycie jako czynność opodatkowana miało miejsce, i że ten organ ma prawo oczekiwać od podatnika zeznania podatkowego (PIT-39) zawierającego parametry finansowe takiego zbycia,
- podatnik był zatem zobowiązany ( pod groźbą sankcji KKS) aby do 30.04. roku następnego złożyć zeznanie PIT-39. Tenże podatnik obowiązku powyższego nie spełnił i zeznania nie złożył ( zdaniem piszącego przyczyny niezłożenia w tej sytuacji są bez znaczenia prawnego),
- w tej sytuacji organ podatkowy, już w maju roku następnego (roku złożenia zeznania) miał zatem wiedzę, że podatnik popełnił wykroczenie skarbowe, bo zeznania nie złożył,
- winien zatem niezwłocznie wezwać podatnika do złożenia wyjaśnień dotyczących okoliczności braku wspomnianego zeznania,
- bowiem fakt posiadania przez organ pełnej wiedzy o popełnieniu przez podatnika wykroczenia skarbowego obligował ten organ do „niezwłocznego” działania ( działania bez zbędnej zwłoki art. 125 par. 2 O.p.). Obowiązek takiego działania wynika z litery i ducha wskazanych przepisów,
- jednakże w okolicznościach sprawy „niezwłoczność” działania organu przejawiła się w tym, że organ kieruje do podatnika wezwanie do złożenia wyjaśnień (dot. braku zeznania PIT-39) ale dopiero po upływie 48 miesięcy od końca roku, w którym ten obowiązek zaistniał,
- bezspornym jest jednak fakt, że przecież organ o takim obowiązku i dacie jego powstania miał pełną wiedzę, jednocześnie miał świadomość skutków (dla podatnika) takiego zaniechania (braku należytej staranności),
- skutkiem powyższego wielomiesięcznego zaniechania jest zdefiniowanie obowiązku podatkowego wyliczenie zobowiązania podatkowego ( czynności bezsporne), oraz naliczenie odsetek od zobowiązania podatkowego za okres co najmniej 56 miesięcy,
- Powstaje zatem pytanie, czy w takich okolicznościach jak wyżej opisane, można organowi przypisać działanie w złej wierze, czyli działanie, które choć nie łamie w sposób bezpośredni prawa, to jednak jest działaniem, które nie znajduje akceptacji w zasadach współżycia społecznego.
- O ile bowiem podatek wynikający z czynności odpłatnego zbycia i jego wysokość były poza sporem, to wysokość należnych odsetek jako wielkość wprost zależna od daty uiszczenia, a data ich uiszczenia zależy od „niezwłoczności” działania organu, gdzie organ posiadał pełną wiedzę o skutkach takiej swojej „niezwłoczności” dla samego podatnika – spowodowała spór z organem podatkowym, spór o zasadność przyjęcia przez organ założenia, że wysokość naliczonych odsetek też jest skutkiem „działania” samego podatnika.
- Tymczasem można stwierdzić, że takie działanie organu, czyli w pełni świadome skutków jakie te działanie będzie miało dla samego podatnika, nie może zostać określone jako działanie wzbudzające zaufanie do tego organu – działanie prawem wymagane.
Spory w takich jak wyżej opisanych okolicznościach nie są rzadkością.
Zasady współżycia społecznego sprzeciwiają się takiemu działaniu organu, które niesie ponadnormatywne negatywne skutki (finansowe lub inne) u osoby, której takie działanie dotyczy.
Wiadomym jest powszechnie, że takie działanie organu jak w niniejszej sprawie (kiedy organ może rozpocząć czynności bezzwłocznie, a tego świadomie nie czyni) nie jest akceptowane społecznie. Każde takie działanie, które nie jest akceptowane społecznie, jest działaniem nie budującym zaufania do tegoż organu.
Świadomie działający organ, który ma zamiar postępowania wypełniającego przesłanki nadużycia prawa podatkowego, wie, że dokonując takiego nadużycia ( wykorzystując swoją dominującą pozycję) DZIAŁA W ZŁEJ WIERZE, a tak działając działa wbrew przepisom prawa, które takiego działania zabrania.
- Wróblewski